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Riforma fiscale: I crediti inesistenti e non spettanti


crediti inesistenti e non spettanti

E’ stato pubblicato in Gazzetta Ufficiale n. 150 del 28 giugno 2024 il decreto legislativo delegato derivante dalla legge delega n. 111 del 2023, decreto n. 87 del 14 giugno 2024 in materia di revisione del sistema sanzionatorio tributario che, tra le altre, modifica gli articoli del decreto legislativo n. 74 del 2000 che dispone in merito alle sanzioni penali tributarie


COMMENTO


E’ stato pubblicato in Gazzetta Ufficiale n. 150 del 28 giugno 2024 il decreto legislativo

delegato derivante dalla legge delega n. 111 del 2023, decreto n. 87 del 14 giugno 2024 in

materia di revisione del sistema sanzionatorio tributario, in vigore dal 29 giugno 2024, ma

tenendo conto che alcune disposizioni si rendono applicabili alle violazioni commesse a

partire dal 1° settembre 2024. Di seguito viene riportata la prima parte degli articoli, in ordine cronologico, relativi alle norme fiscali.


Legge delega n. 111 del 2023: i decreti delegati

  • Decreto legislativo n. 209 del 2023 sulla fiscalità internazionale

  • Decreto legislativo n. 216 del 2023 sulla riforma dell’IRPEF

  • Decreto legislativo n. 219 del 2023 sulle modifiche allo statuto del contribuente – 1^, 2^ e 3^ parte

  • Decreto legislativo n. 220 del 2023 sulle modifiche al contenzioso tributario – 1^ e 2^ parte

  • Decreto legislativo n. 221 del 2023 sulle modifiche all’adempimento collaborativo – 1^ e 2^ parte

  • Decreto legislativo n. 1 del 2024 su razionalizzazione e semplificazione delle norme in materia di adempimenti tributari – 1^, 2^ e 3^ parte

  • Decreto legislativo n. 13 del 2024 su disposizioni in materia di accertamento tributario e di concordati preventivo biennale – 1^, 2^, 3^ e 4^ parte

  • Decreto legislativo n. 87 del 2024 su disposizioni in materia di revisione del sistema sanzionatorio tributario – 1^ parte


Articolo 1, comma 1, lettera a) – modifiche all’articolo 1 del decreto legislativo n. 74 del 2000

in tema di sanzioni tributarie penali


L’articolo 1, comma 1, lettera a) del decreto legislativo n. 87 in commento modifica l’articolo 1, comma 1, del decreto legislativo n. 74 del 2000, rubricato «Definizioni», al fine di aggiungere, a livello tributario-penale, tra le definizioni le lettere g-quater) e g-quinquies) che definiscono il concetto, rispettivamente, di «crediti inesistenti» e «crediti non spettanti».


Per quanto riguarda i primi (crediti inesistenti) essi vengono definiti come:


  1.  «i crediti per i quali mancano, in tutto o in parte, i requisiti oggettivi o soggettivi specificamente indicati nella disciplina normativa di riferimento»;

  2. «i crediti per i quali i requisiti oggettivi e soggettivi di cui al numero 1) sono oggetto di rappresentazioni fraudolente, attuate con documenti materialmente o ideologicamente falsi, simulazioni o artifici».


Per quanto concerne, invece, i secondi (crediti non spettanti) essi vengono definiti come:


  1. «i crediti fruiti in violazione delle modalità di utilizzo previste dalle leggi vigenti ovvero, per la relativa eccedenza, quelli fruiti in misura superiore a quella stabilita dalle norme di riferimento»;

  2. «i crediti che, pur in presenza dei requisiti soggettivi e oggettivi specificamente indicati nella disciplina normativa di riferimento, sono fondati su fatti non rientranti nella disciplina attributiva del credito per difetto di ulteriori elementi o particolari qualità richiesti ai fini del riconoscimento del credito»;

  3. «i crediti utilizzati in difetto dei prescritti adempimenti amministrativi espressamente previsti a pena di decadenza».


Premettendo che le definizioni di cui sopra di crediti inesistenti e non spettanti sono

richiamate anche ai fini dell’applicazione delle sanzioni amministrative, attraverso il nuovo

comma 4, dell’articolo 13, del decreto legislativo n. 471 del 1997, come sostituito dal decreto legislativo n. 87 qui in commento (si veda in prosieguo), si legge nel “Dossier” di

accompagnamento allo stesso decreto legislativo n. 87 che «La distinzione tra crediti non spettanti ed insistenti ha dato adito negli ultimi anni a contrasti giurisprudenziali con particolare riferimento alla giurisprudenza di legittimità, che continuano a permanere con riferimento agli orientamenti delle sezioni civili e penali della Corte di Cassazione sul punto» e che «La questione è rilevante, in ambito tributario, con riferimento all’individuazione del termine per l’accertamento fiscale».


Mentre secondo il più recente orientamento della Corte di Cassazione, il termine di

accertamento nell’ipotesi di crediti non spettanti deve essere quello ordinario, dal punto di

vista penale la recente Cassazione ha precisato come la bipartizione tra crediti non spettanti e insistenti in ambito fiscale, operata a livello sanzionatorio tributario non risulta essere

coincidente con la dicotomia delle diverse fattispecie di reato che sono previsti dall’articolo

10-quater, commi 1 e 2, del decreto legislativo n. 74 del 2000, anche esse riferibili,

rispettivamente, all’indebito utilizzo di crediti non spettanti e inesistenti.


Articolo 1, comma 1, lettera b) – modifiche all’articolo 10-bis del decreto legislativo n. 74 del

2000 in tema di sanzioni tributarie penali


L’articolo 1, comma 1, lettera b) del decreto legislativo n. 87 in commento sostituisce

completamente l’articolo 10-bis, del decreto legislativo n. 74 del 2000, rubricato «Omesso

versamento di ritenute certificate».


Mentre prima delle modifiche la disposizione stabiliva che:


«È punito con la reclusione da sei mesi a due anni chiunque non versa entro il termine previsto per la presentazione della dichiarazione annuale di sostituto di imposta ritenute dovute sulla base della stessa dichiarazione o risultanti dalla certificazione rilasciata ai sostituiti, per un ammontare superiore a centocinquantamila euro per ciascun periodo d’imposta», viene ora stabilito che è punito sempre con la reclusione da sei mesi a due anni chiunque non versa, non più entro il termine previsto per la presentazione della dichiarazione annuale di sostituto di imposta ma bensì entro il 31 dicembre dell’anno successivo a quello di presentazione della dichiarazione annuale di sostituto di imposta, le ritenute che risultano dalla sola certificazione rilasciata ai sostituiti sempre per un ammontare superiore a 150.000 euro per ciascun periodo d’imposta ma solo se il debito tributario non è in corso di estinzione mediante rateazione.


Nel caso, però, di decadenza dal beneficio della rateazione il colpevole è punito se

l’ammontare del debito residuo è superiore a euro 50.000.


Articolo 10-bis del decreto legislativo n. 74 del 2000

Vecchia norma

È punito con la reclusione da sei mesi a due anni chiunque non versa entro il termine previsto per la presentazione della dichiarazione annuale di sostituto di imposta ritenute dovute sulla base della stessa dichiarazione o risultanti dalla certificazione rilasciata ai sostituiti, per un ammontare superiore a centocinquantamila euro per ciascun periodo d'imposta

Nuova norma

È punito con la reclusione da sei mesi a due anni chiunque non versa, entro il 31 dicembre dell'anno successivo a quello di presentazione della dichiarazione annuale di sostituto di imposta, ritenute risultanti dalla certificazione rilasciata ai sostituiti per un ammontare superiore a centocinquantamila euro per ciascun periodo d'imposta, se il debito tributario non è in corso di estinzione mediante rateazione, ai sensi dell'articolo 3-bis del decreto legislativo 18 dicembre 1997, n. 462. In caso di decadenza dal beneficio della rateazione ai sensi dell'articolo 15-ter del decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 602, il colpevole è punito se l'ammontare del debito residuo è superiore a cinquantamila euro

Articolo 1, comma 1, lettera c) – modifiche all’articolo 10-ter del decreto legislativo n. 74 del

2000 in tema di sanzioni tributarie penali


L’articolo 1, comma 1, lettera c) del decreto legislativo n. 87 in commento sostituisce

completamente l’articolo 10-ter, del decreto legislativo n. 74 del 2000, rubricato «Omesso

versamento di IVA». Mentre prima delle modifiche l’articolo disponeva che


«È punito con la reclusione da sei mesi a due anni chiunque non versa, entro il termine per il

versamento dell’acconto relativo al periodo d’imposta successivo, l’imposta sul valore aggiunto dovuta in base alla dichiarazione annuale, per un ammontare superiore a euro

duecentocinquantamila per ciascun periodo d’imposta», viene ora stabilito che è sempre punito con la reclusione da sei mesi a due anni chiunque non versa, non più entro il termine per il versamento dell’acconto relativo al periodo d’imposta successivo ma, bensì, entro il 31

dicembre dell’anno successivo a quello di presentazione della dichiarazione annuale, l’IVA che risulta dovuta in base alla medesima dichiarazione sempre per un ammontare superiore ad euro 250.000 per ciascun periodo d’imposta, ma solo se il debito non è in corso di estinzione mediante rateazione.


In caso di decadenza dal beneficio della rateazione, il colpevole viene punito se l’ammontare del debito residuo è superiore a euro 75.000.


Articolo 10-ter del decreto legislativo n. 74 del 2000

Vecchia norma

È punito con la reclusione da sei mesi a due anni chiunque non versa, entro il termine per il versamento dell'acconto relativo al periodo d'imposta successivo, l'imposta sul valore aggiunto dovuta in base alla dichiarazione annuale, per un ammontare superiore a euro duecentocinquantamila per ciascun periodo d'imposta

Nuova norma

È punito con la reclusione da sei mesi a due anni chiunque non versa, entro il 31 dicembre dell'anno successivo a quello di presentazione della dichiarazione annuale, l'imposta sul valore aggiunto dovuta in base alla medesima dichiarazione, per un ammontare superiore a

euro duecentocinquantamila per ciascun periodo d'imposta, se il debito tributario non è in corso di estinzione mediante rateazione, ai sensi dell'articolo 3-bis del decreto legislativo 18 dicembre 1997, n. 462. In caso di decadenza dal beneficio della rateazione ai sensi dell'articolo 15-ter del decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 602, il colpevole è punito se l'ammontare del debito residuo è superiore a settantacinquemila euro

Articolo 1, comma 1, lettera d) – modifiche all’articolo 10-quater del decreto legislativo n. 74

del 2000 in tema di sanzioni tributarie penali


L’articolo 1, comma 1, lettera d) del decreto legislativo n. 87 in commento inserisce all’interno dell’articolo 10-quater del decreto legislativo n. 74 del 2000, rubricato «Indebita

compensazione», il comma 2-bis che stabilisce che è esclusa la punibilità per l’agente per il

reato di cui al comma 1 dello stesso articolo, ossia per l’omesso versamento di somme dovute attraverso l’utilizzo in compensazione di crediti non spettanti per un importo annuo

superiore ad euro 50.000, per cui è prevista la reclusione da sei mesi a due anni, qualora,

«anche per la natura tecnica delle valutazioni, sussistono condizioni di obiettiva incertezza in

ordine agli specifici elementi o alle particolari qualità che fondano la spettanza del credito»


Si tratta di una norma che sostanzialmente prevede una causa di non punibilità del reato di

indebita compensazione di crediti non spettanti, nel caso in cui vi sia obiettiva incertezza

circa la spettanza del credito.


Articolo 10-quater del decreto legislativo n. 74 del 2000

Vecchia norma

  1. È punito con la reclusione da sei mesi a due anni chiunque non versa le somme dovute, utilizzando in compensazione, ai sensi dell'articolo 17 del decreto legislativo 9 luglio 1997, n. 241, crediti non spettanti, per un importo annuo superiore a cinquantamila euro.

  2. È punito con la reclusione da un anno e sei mesi a sei anni chiunque non versa le somme dovute, utilizzando in compensazione, ai sensi dell'articolo 17 del decreto legislativo 9 luglio 1997, n. 241, crediti inesistenti per un importo annuo superiore ai cinquantamila euro

Nuova norma

  1. È punito con la reclusione da sei mesi a due anni chiunque non versa le somme dovute, utilizzando in compensazione, ai sensi dell'articolo 17 del decreto legislativo 9 luglio 1997, n. 241, crediti non spettanti, per un importo annuo superiore a cinquantamila euro.

  2. È punito con la reclusione da un anno e sei mesi a sei anni chiunque non versa le somme dovute, utilizzando in compensazione, ai sensi dell'articolo 17 del decreto legislativo 9 luglio 1997, n. 241, crediti inesistenti per un importo annuo superiore ai cinquantamila euro.

  3. La punibilità dell'agente per il reato di cui al comma 1 è esclusa quando, anche per la natura tecnica delle valutazioni, sussistono condizioni di obiettiva incertezza in ordine agli specifici elementi o alle particolari qualità che fondano la spettanza del credito

Articolo 1, comma 1, lettera e) – modifiche all’articolo 12-bis del decreto legislativo n. 74 del

2000 in tema di sanzioni tributarie penali


L’articolo 1, comma 1, lettera e) del decreto legislativo n. 87 in commento sostituisce la rubrica dell’articolo 12-bis del decreto legislativo n. 74 del 2000 che passa da «Confisca» a «Sequestro e confisca» e sostituisce il comma 2 che, prima della modifica, disponeva che


«La confisca non opera per la parte che il contribuente si impegna a versare all’erario anche in presenza di sequestro. Nel caso di mancato versamento la confisca è sempre disposta»,


stabilendo invece che, salvo che sussista il concreto pericolo di dispersione della garanzia

patrimoniale, che deve essere desumibile dalle condizioni reddituali, patrimoniali o

finanziarie del reo, e tenuto altresì conto della gravità del reato, il sequestro dei beni

finalizzato alla confisca non è disposto se il debito tributario è in corso di estinzione tramite

rateizzazione, «anche a seguito di procedure conciliative o di accertamento con adesione, sempre che, in detti casi, il contribuente risulti in regola con i relativi pagamenti».


La norma contiene, quindi, la previsione di esclusione del sequestro a fini di confisca nel caso in cui sia in corso l’estinzione del debito tributario tramite rateizzazione, anche a seguito di procedure conciliative o di accertamento con adesione. Viene, però, posta un’ulteriore condizione è cioè che il contribuente sia in regola con i relativi pagamenti e che non sussista il concreto pericolo di dispersione della garanzia patrimoniale.


Articolo 12-bis del decreto legislativo n. 74 del 2000

Vecchia norma

  1. Nel caso di condanna o di applicazione della pena su richiesta delle parti a norma dell'articolo 444 del codice di procedura penale per uno dei delitti previsti dal presente decreto, è sempre ordinata la confisca dei beni che ne costituiscono il profitto o il prezzo, salvo che appartengano a persona estranea al reato, ovvero, quando essa non è possibile, la confisca di beni, di cui il reo ha la disponibilità, per un valore corrispondente a tale prezzo o profitto.

  2. La confisca non opera per la parte che il contribuente si impegna a versare all'erario anche in presenza di sequestro. Nel caso di mancato versamento la confisca è sempre disposta.

Nuova norma

  1. Nel caso di condanna o di applicazione della pena su richiesta delle parti a norma dell'articolo 444 del codice di procedura penale per uno dei delitti previsti dal presente decreto, è sempre ordinata la confisca dei beni che ne costituiscono il profitto o il prezzo, salvo che appartengano a persona estranea al reato, ovvero, quando essa non è possibile, la confisca di beni, di cui il reo ha la disponibilità, per un valore corrispondente a tale prezzo o profitto.

  2. Salvo che sussista il concreto pericolo di dispersione della garanzia patrimoniale, desumibile dalle condizioni reddituali, patrimoniali o finanziarie del reo, tenuto altresì conto della gravità del reato, il sequestro dei beni finalizzato alla confisca di cui al comma 1 non è disposto se il debito tributario è in corso di estinzione mediante rateizzazione, anche a seguito di procedure conciliative o di accertamento con adesione, sempre che, in detti casi, il contribuente risulti in regola con i relativi pagamenti

Fonte: 24 Fisco / Il Sole 24 ORE


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